Kvalita informací rozhoduje o výsledcích firem. Nesprávné ukazatele mohou zcela deformovat jejich chování. Které informace jsou ale ty nejdůležitější? Vždyť zbytečně mnoho informací je snad ještě větší zlo než jejich nedostatek. Jedním z často používaných pojmů v oblasti řízení se stal i controlling. Stejně jako u jiných náročných progresivních technik je sice pohodlné předstírat, že se jedná o vyšší mystérium. Možná bychom se však měli pokusit zjistit, k čemu jsou dobré nástroje, které se za tímto pojmem skrývají. A pamatovat na to, že oblíbený mýtus o použití jedné zázračné metody je opravdu jen mýtus.


Controlling
Někdo říká: "Je to jenom heslo… Módní trend, který brzo zanikne …". Jiní experti se nás snaží přesvědčit, že controlling je všespasitelný přístup, který zajistí, že všechno bude fungovat báječně a samo. Co si od controllingu vlastně slibujeme? Co nám může přinést? Kam v nové době controlling vlastně patří? Proč jej často chápeme jako nástroj pro zvládnutí nákladů? Občas si také pleteme controlling s krizovým řízením. Většina manažerů si ovšem myslí, že to přece jenom má něco společného s kontrolou. A že je v podstatě dobře, když se tím zabývají nějací lidé na příslušném oddělení. Nevidí důvod, proč by se jich to mělo týkat.

Vedl jsem řadu seminářů a tréninků, které se problematikou controllingu zabývaly. Téměř vůbec se mi nepodařilo prosadit pojetí, které se soustředí na prověření správnosti našich předpokladů a východisek z oblasti podnikové ekonomiky. Většinou se účastníci dožadovali návodu, jak s novými prostředky lépe a rychleji zvládnout staré přístupy. Občas to vypadá tak, že se chtějí naučit lépe zacházet s tabulkovým procesorem. Ostatně některé instituce, které o sobě prohlašují, že jsou v oblasti controllingu tou největší autoritou, přesně toto dělají a mají s tímto přístupem celkem úspěch. Nakonec je to správně - na to, abychom dělali staré tabulky s menší námahou, je právě tabulkový procesor nejvhodnější nástroj a získané vědomosti o vytváření vzorců se nám mohou hodit i leckde jinde.

Ovšem osobně doufám, že tomuto pojetí začíná docházet dech. V současné době a o to naléhavěji v blízké budoucnosti bude potřeba zcela zásadně přehodnotit pojetí ekonomické efektivnosti a na ni navazující motivační systémy. Nebude stačit lépe a rychleji vypočítat zbytečná čísla. Další problém, který se na akcích věnovaných controllingu projevil, byla právě mnohotvárnost pojetí. Téměř každá firma vnímá pod tímto pojmem něco jiného, co odpovídá jejich praktickému pojetí. Existuje sice poměrně autoritativní teorie (pocházející zejména z německy mluvících zemí), ale v praxi nemá nikdo příliš velký zájem zabývat se tím, co to tedy je. Ono ani v dostupné literatuře není příliš jasné, co tedy ten controlling má být a co má přinést. A v naší teoretické sféře toto téma také nikoho vážně nezajímalo. A musím říci, že moje snahy zahájit plodnou diskusi mezi praxí a akademickou sférou zatím nepřinášejí žádné výsledky. Asi je to dáno tím, že lidé z praxe šmahem odsuzují všechny vědecké pracovníky a jejich práci jako nevyužitelnou a mnoho vědců se nesnaží skrývat své znechucení nad tím, že "praxe nefunguje dle platných teorií … asi v té praxi není něco správně …".

Domnívám se, že člověk by neměl přijímat informace od kohokoli jako fakt. Chápat je jako neměnné a závazné a vycházet z toho při svých rozhodnutích. Řada významných osobností přece vyzývá k účelnému zpochybňování těch teorií a "pravd", které zjevně odporují vývoji poznání či realitě. Proto považuji za velmi důležité, abychom o tématech věnovaných controllingu pokud možno co nejvíce diskutovali. Protože jsem při zmíněných akcích na některé otázky, témata a náměty potřeboval více času, sliboval jsem, že otevřeme diskusní fórum, kde bude možno pokládat otázky a ověřovat si své názory. Již delší dobu existuje na diskusním serveru Pandora (http://www.pandora.cz) mailing-list věnovaný controllingu. Dosavadní příspěvky jsou právě o tom, co to vlastně controlling je a jakou roli v organizacích a systému řízení má. Jsem si jistý, že právě forma otázek a odpovědí je nejefektivnější formou poznávání nových témat.

Je ale controlling skutečně "teorie"? Kde controlling začíná a kde končí? Proč plánování a rozborování podnikových procesů říkat controlling? Controlling by asi v praxi neměl být pojímán jako vyhrazená oblast zájmu jako např. účetnictví nebo marketing. V některých firmách, kde chtěli zavést právě jenom ono módní heslo, přejmenovali útvar plánování a rozborů na controlling. Ono je plánování bezpochyby jedním z hlavních nástrojů, které se v řízení musí používat, ale proč plánování a činnosti související a navazující dávat do škatulky "controlling"? Když ten pojem zkusíme přeložit hodně přímočaře (dát ho tak do polohy blízké tomu, jak funguje, či spíše měla by fungovat, tato oblast v praxi), dostáváme ekonomické řízení, resp. adaptivní řízení založené na ekonomických veličinách. Jedním z nejdůležitějších přínosů controllingu jako nové filozofie řízení je oddělení naturální a cenové složky ukazatelů. Druhým nejdůležitějším přínosem je příspěvek na krytí. Pro efektivní řízení našich firem v nové době mají tyty filozofické přístupy zcela zásadní význam.

Náklady a produkty
Zamysleme nad tím, proč v 19. a na začátku 20. století bylo účetnictví klíčovou podnikovou činností a proč se jeho vážnost dostala až tam, kde je dnes. Co bylo příčinou zániku jeho významu? Je zřejmé, že se změnily podmínky, ve kterých firmy fungují. Krom toho se změnily požadavky na kvalitu informací, které jsou potřebné pro rozhodování. Ekonomické informace, které bylo možné získávat z účetnictví, neodpovídaly potřebám řízení organizací. A právě controlling je jedním z nástrojů, které pomohou získat, transformovat a zkompletovat informace o ekonomických výsledcích významných činností do takové podoby, aby byly pro řízení dobře využitelné. A právě v tomto kontextu název controlling zcela přesně charakterizuje, o co jde - o řízení. Krom dalších podstatných přínosů existuje ještě jeden důležitý aspekt. Controlling se ve svém pojetí řízení ekonomické efektivnosti soustředí na produkty. Produktem označujeme užitečný výstup podnikové činnosti (ať už výrobek nebo služba), za který jeho uživatel platí. To má controlling společné s procesním přístupem.

V obvyklém pojetí analýzy nákladů se trošku ztrácí onen faktický důvod, proč vlastně analýzu děláme. Pokud totiž má mít každá činnost jasně specifikovaný užitek, pak argumentem pro analýzu nákladů je nutnost hodnocení negativních jevů v hospodaření. Ty jsou nejčastěji (resp. v konečném důsledku vždy) způsobeny nesprávným chováním zodpovědných řídících pracovníků. Chybami v řízení materiálových, finančních či jiných toků dochází k plýtvání. Nehospodárnost budeme vnímat jako projev nesprávně nastavených pravidel, nedostatečné kvalifikace či zlého úmyslu. Chceme tyto příčiny chyb najít a přijmout nejlepší možná protiopatření. Jednak taková, která v aktuálním čase napraví případné negativní dopady nesprávných rozhodnutí, jednak chceme navrhnout úpravy pravidel, které omezí pravděpodobnost opakování chyb. Nejlepší opatření z hlediska aktuální situace je to, které má nejméně závažné negativní důsledky a nejvýznamnější pozitivní efekty v úplném kontextu všech podstatných souvislostí tohoto opatření. To mimo jiné vyžaduje možnost modelovat dopad očekávaných důsledků.

Controlling je založen na odchylkách, přesněji řečeno na analýze odchylek. Abychom vůbec zjistili, co je žádoucí stav a co odchylka, snažíme se a musíme předem stanovit očekávanou úroveň nákladů. Začali jsme je tedy rozdělovat podle toho, nakolik objektivní způsob stanovení této žádoucí úrovně používáme. Vedle variabilních a fixních (což jsou pojmy z "čisté" ekonomické teorie) vznikly náklady přímé a nepřímé (režijní). Toto členění mělo pravděpodobně původně právě ten účel, který se dnes controlling snaží dát nákladům tím, že je rozděluje na neoddělitelně spojené s realizací produktů a režie. Je pravda, že kolem pojetí režií je možno dlouho diskutovat. Ale jedna zásadní otázka předem - vyhovuje dosavadní pojetí režií tlaku na optimalizaci nákladů? Pokud ano, není důvod se zabývat jiným pojetím. A pojetí vyplývající z filozofie příspěvku na krytí je zásadně jiným pojetím.

Musíme mít shodný názor na to, k čemu má identifikace a třídění složek nákladů sloužit. Reálný užitek této činnosti je zřejmě právě pouze nalezení oněch míst v podnikových procesech, kde dochází k nehospodárnostem. Vedle toho existuje užitek typu vyhovět legislativním a podobným požadavkům, který ovšem žádný reálný přínos neznamená. Samotné nalezení místa, kde vznikají chyby, ovšem není účelem. Účelem je najít příčiny, opravná opatření, zabránit vzniku problémů do budoucna. Jediný skutečně efektivní způsob je motivovat ty pracovníky, kteří hospodárnost sledovaných procesů mohou fakticky ovlivnit, aby se snažili najít ekonomicky nejvýhodnější způsob zajištění požadovaného užitku. Taková motivace musí působit tak, aby pro jednotlivce bylo výhodnější vynakládat úsilí na minimalizaci nákladů a maximalizaci výnosů a nikoli na uspokojení vlastních potřeb.

Motivace vs. pohodlnost
Většinou si pod pojmem motivace představíme výši platu. V některých předních firmách se již do podvědomí vkrádá stabilita a perspektivnost pracovního místa. Občas se někomu promítne soubor více či méně funkčních hmotných a nehmotných stimulací. Z pohledu manažera vždy takováto úvaha skončí povzdechem: "Můžeme motivovat jak chceme, přirozenou lenost (pohodlnost) nepřekonáme." Je pravda, že to tak vypadá. Co můžeme udělat s pracovníkem, pro kterého neexistuje dostatečný stimul, je pro něj lepší mít svůj klídek a pohodu než víc peněz a vyhazovu se také nebojí, protože si je jistý, že práci snadno najde? Jednoho můžeme vyhodit, ale co ti ostatní? Nemáme nakonec všichni více či méně tento přístup? Spíš ano. Mám dojem, že z této pasti vede jenom jedna cesta - zkusit najít způsob, jak zařídit, aby práce pro zájmy firmy byla pohodlnější a výhodnější než proti nim. A zvládnout tento rozporuplný požadavek je klíčovým úkolem dneška. Metody sledování a plánování nákladů hrají v této úloze klíčovou roli.

Pro motivaci skupin a jednotlivců k hospodárnému chování chceme využít srovnání předem stanovené úrovně nákladů se skutečností. To je další podstatná charakteristika controllingu - najít činnosti, za které konkrétní pracovník jednoznačně zodpovídá a jejichž hospodárnost může ovlivnit. Pokud úroveň hospodárnosti toho, co měříme, závisí na přístupu a úsilí konkrétní osoby (v případě skupin je zde vždy vedoucí daného organizačního celku), můžeme na základě této veličiny stanovit kritéria hodnocení a motivace (hodnocením budeme rozumět vyjádření míry spokojenosti s výkonem pracovních povinností a motivací to, jakým způsobem se hodnocení promítá do fixačních, stimulačních a ostatních motivačních nástrojů). Už zde by mělo být jasné, že pro hodnocení můžeme a musíme používat výhradně jednotkové veličiny (ukazatele intenzity), nikdy absolutní výši ať už nákladů nebo výkonů, jelikož objem činností je většinou něco, co jednotlivec nemůže ovlivnit. Jinými slovy to, co není plně (v reálném světě "převážně") závislé na chování pracovníka, bychom neměli používat jako kritérium pro hodnocení.

To ovšem neznamená, že by nás daná informace neměla zajímat. Zcela jistě zůstává otevřeným tématem celkem oprávněná námitka, že i když dotyčný pracovník nemůže přímo ovlivnit ekonomickou efektivnost procesů (typicky využití kapacit), za které z hlediska výkonu zodpovídá, měl by právě on být zodpovědný za iniciování zlepšení. On rozumí dané problematice nejlépe. Ovšem dokud nebude zcela spolehlivě fungovat systém, který zajistí realizaci návrhů na zlepšení, není možné, aby takovéto jevy měly vliv na hodnocení výkonu tohoto pracovníka. A i v případě, že pracovník má možnost ovlivnit podmínky, za kterých svou práci vykonává, je sporné, nakolik je účelné a užitečné snažit se jej přimět, aby se s nimi "vyrovnal co nejlépe". Pravděpodobně tento přístup povede k deformacím, protože se pracovník bude snažit dosáhnout takových výsledků, které budou přínosem pro jeho hodnocení, ale pravděpodobně nebudou přínosem pro firmu jako celek (viz teorie omezení a svět nákladů kontra svět výnosů, vliv nesprávných ukazatelů použitých pro hodnocení). Podmínky a jejich optimalizace jsou v principu vždy záležitostí bezprostředně nadřízeného článku.

Hospodárnost
Co se ale stalo s naším tříděním nákladů? Protože jsme je chtěli plánovat a na úroveň nákladů má primárně největší vliv objem produkce, snažili jsme se vztáhnout jejich čerpání na objem činností. Proto jsme se k nákladům na produkt snažili přiřadit i náklady, které s produktem přímo nesouvisí. Na faktickou úroveň nákladů má totiž stále větší vliv úroveň využití kapacit (což souvisí na konci 20. století především s přechodem od poptávkové ekonomiky k nabídkové a s celosvětovým přebytkem instalovaných výrobních kapacit), takže jsme měli dojem, že k tomu, abychom vyjádřili "správně" celkové náklady produktu, musíme náklady vynaložené na provoz technologických celků a továrních hal a také náklady na fungování firmy jako celku přiřadit produktům. Je fakt, že posuzování hospodárnosti podle několika kritérií je velmi obtížné a v praxi možná skutečně nevyužitelné. To je téma do diskuse.

Věřili jsme, že stanovení žádoucí úrovně nákladů spotřebovávaných na tvorbu výkonů zajistí - byť již bylo jasné, že ten systém není zcela správný - alespoň přijatelné, když ne optimální, chování jednotlivých nákladových míst. Částečně to asi bylo také proto, že celý podnik měl za úkol vytvářet zisk, který se objevuje jako kritérium pro hodnocení vrcholového manažera. Proto jsme podlehli pohodlné, ale poněkud nesmyslné představě, že je možné vyjádřit hospodářský výsledek i na vnitropodnikové úrovni. Potom je pochopitelně výrazně jednodušší žádat po podřízených organizačních celcích, aby co nelépe přispívali k dobrému výsledku na vyšší úrovni. To, že zcela elementární ekonomické principy říkají, že zisk vzniká pouze na úrovni samostatně hospodařícího subjektu, jsme raději přehlédli. Všichni vědí, že posuzování vedoucích vnitropodnikových organizačních jednotek podle toho, jaký vykáží (úmyslně není použito slovo "dosáhnou"; viz úvaha o zodpovědnosti za podmínky) vnitropodnikový hospodářský výsledek, je nesmysl, přesto to většina liniových i vrcholových manažerů akceptuje, o metodicích účetnictví a poradenských firmách nemluvě. Správný přístup je pravděpodobně takový, že řídící pracovník na vyšší úrovni rozloží celkovou činnost na ty části, za které mají a fakticky nesou zodpovědnost jeho podřízení. V těchto oblastech nalezne (pravděpodobně pro každého odborného manažera jiné) ukazatele, které nejvýstižněji charakterizují jejich výkonnost a hospodárnost. Vyplývá to z toho, že vyšší organizační a řídící úroveň má povinnost stanovovat úkoly, zodpovědnost a zajišťovat koordinaci, jelikož má potřebný nadhled.

Příspěvek na krytí a režie
Každé povídání o controllingu začíná vysvětlováním, co je to příspěvek na krytí (dále PnK). To je asi správně, jelikož spolu s oddělením naturální a hodnotové složky znamená orientace na příspěvek na krytí nejdůležitější přínos controllingové koncepce. Nebudu se zabývat tím, z čeho se příspěvek skládá, to je možné si celkem snadno přečíst v dostupné literatuře nebo jinde. Tento přístup nás nutí přijmout rozdělení nákladů na ty, které jsou nutné pro tvorbu výkonů (produktové náklady - většinou by se daly zjednodušit na přímé variabilní a příslušnou "přímou" výrobní režii, ta má ovšem řadu otazníků silně závisejících na konkrétních podmínkách), a ty, které umožňují fungování firmy (režie). Je totiž fakt, že celé minulé století jsme používali stále stejný přístup k analýze nákladů, který se od dnešního poněkud liší. Tyto principy vznikly v průběhu průmyslové revoluce a byly ve své době bezpochyby správné.

Právě proto, že v průběhu doby došlo k zásadním změnám metod řízení, snaží se PnK uvést příčinné souvislosti mezi objemem činností a spotřebou zdrojů opět do smysluplné podoby. To, co se snaží prosadit, je odstranění pohodlnosti z mechanizmů, podle kterých úkolujeme jednotlivé pracovníky a podle kterých je hodnotíme. Jednoznačně říká, že nezávislé náklady musí být řízeny jako nezávislé a všechny, které jdou provázat na objem činností (ať již je to výroba nebo např. obsluha zákazníků či vedení účetnictví), mají být posuzovány a řízeny v jejich jednotkové podobě a vždy v souvislosti s tím, z jakého důvodu byly činnosti prováděny. Nekonstatujeme tedy "Tady jsou nějaké moc vysoké náklady na služby", ale můžeme se zeptat "Kdo a proč schválil ten zbytečný servisní zásah?". Jednoznačně a nekompromisně ukazuje nesmyslnost rozpouštění režií. Ukazuje také to, že užitek přinášejí produkty (peníze přinášejí zákazníci, v budoucnosti je budou přinášet pouze spokojení zákazníci). Režie neplatí zákazník, musíme si na ně vydělat. Na toto tvrzení většinou reagují posluchači slovy "A jaký je mezi tím rozdíl?". Rozdíl je přibližně takový, jaký je rozdíl ve sklenici stojící dnem dolů a dnem vzhůru. Je to pořád ta stejná sklenice. Ale ten dotaz vyjadřuje neochotu přizpůsobit se faktu, že cena vzniká na trhu, nikoli nákladovou kalkulací. Demonstruje nepochopení toho, že k tomu, aby režie byly uhrazeny, nestačí správně je rozpouštět. Je nutno nabízet takové produkty, které si zákazníci budou chtít pořizovat za ceny, které nám budou co nejvíce přispívat k úhradě společných nákladů a tvorbě zisku.

Ekonomická efektivnost
Ekonomickou efektivnost (EE) je potřeba měřit na úrovni příspěvku na krytí (PnK). To znamená, že výpočet úplných vlastních nákladů (ÚVN) pro produkty má pouze evidenčně-technický význam (ocenění zásob apod.). Jinými slovy - pokud chceme rozpouštět nepřiřaditelné náklady korektně, musíme to stejně udělat na základě PnK, jelikož jednotlivé produkty se fakticky podílejí na jejich krytí v takovém poměru, v jakém produkty vytváří celkový PnK. Informační hodnota (pro účely posouzení EE) kalkulace vlastních nákladů a ÚVN je v takovém případě stejná, je tedy zbytečné počítat režii na produkty. Pokud budeme rozpouštět podle jakékoli jiné rozvrhové základny, dopouštíme se naprosto zbytečného zkreslení.

Celkem dost důležité je, k čemu vlastně EE jednotlivých produktů potřebujeme. Typický přístup se objevil na jednom semináři, kde si zodpovědný ekonomický ředitel stěžoval, že má v portfoliu produktů takové, které jsou "ve ztrátě" (pozor, stejně jako vnitropodnikové útvary, ani produkty nemohou vytvářet hospodářský výsledek). A představenstvo chce, aby vyjádřil, jaký bude mít dopad zastavení jejich výroby. Toto je naprosto jednoznačně neřešitelná a zoufale komplikovaná situace. Je způsobená právě tím, že jsme nebyli schopni vysvětlit představitelům vlastníků či vrcholovým manažerům, na jakých principech je možné posuzovat ekonomickou efektivnost. Tedy kdy výrobek vydělává a kdy prodělává. Absolutní objem PnK je záležitostí kvality práce obchodního oddělení determinované technologickou orientací firmy (či jasnozřivostí v oblasti produktové politiky).

Kdy skutečně na výrobě některého produktu proděláváme? Pouze tehdy, když vytváří záporný příspěvek na krytí aneb jeho nezbytné náklady jsou vyšší než jeho celkové výnosy. A to ještě v dlouhodobém výhledu. V takovém případě je možné uvažovat o ukončení jeho výroby - pokud jej ovšem nepotřebujeme jako doplněk k některému výdělečnému produktu (klasický prodej technického zařízení za velmi nízké ceny a prodej nezbytných služeb za efektivní ceny) - potom by se měly tyto dva produkty posuzovat jako jeden. Jinými slovy - je velmi nepravděpodobné, že by některý běžný produkt skutečně prodělával. Pokud tedy máme v jakémkoli smyslu nevyužité kapacity, je úvaha o vyřazování produktu ze sortimentu nejspíše bezpředmětná. O zařazení a vyřazení některého z produktů by se nemělo rozhodovat na základě poměru jeho nákladů a výnosů z minulosti, ale na základě jeho dlouhodobé perspektivy. To znamená, že o případném útlumu se musí rozhodovat dlouho předtím, než se produkt stane skutečně neefektivním. V této souvislosti obzvlášť palčivě vystupuje obvyklý přístup k hodnocení využití kapacit, resp. řízení nákladů na jejich provoz. A to platí zejména pro personální kapacity. Fakticky na stejně dlouhodobém horizontu musíme plánovat optimální strukturu kapacit z hlediska budoucích objemů produkce. Samozřejmě existuje tisíc námitek, že není možné dlouhodobě plánovat. Ano, určitě není možné předpovídat budoucnost tak, aby se předpověď přesně splnila. Ale pokud se alespoň budeme snažit seriózně odhadnout, co nás čeká, můžeme využít formalizovaných systémů pro řízení rizika. A to je v současné situaci to, co potřebujeme.

Ceny a náklady
Stále se snažím prezentovat princip opouštění nákladového modelu tvorby cen. Přesto zaznívají (a pořád dokola) dotazy a připomínky, že přece nelze stanovit cenu na základě přímých (přiřaditelných) nákladů. Jenže to je právě fatální chyba pojetí aneb "…o koze a o voze…". Vždyť je přece jasné, že cenu produktu nestanovuje producent. Snaží se (většinou metodou pokusů a omylů) najít maximální objem PnK, který na produktu získá. To je právě to, co je velmi důležité - zajímá nás maximalizace absolutního objemu příspěvku. Nikoli "nejefektivnější" produkt na jednotkové úrovni. Chceme takové množství, u kterého dosáhneme maximálního zhodnocení nezbytně nutných vstupů, tedy nejvyšší tržby vůči vynaloženým nákladům. Tento přístup bývá občas chybně ve výkladech controllingu zaměňován s teorií bodu zvratu.

Podstatné je, že z ekonomické teorie vyplývá, že existuje vztah mezi cenou a množstvím. Pokud máme hromadnou nebo sériovou výrobu, je zdánlivě obtížné najít optimální cenu, která zaručí nejlepší možné množství. Ale ve skutečnosti na tom nic není. Nedokážeme vypočítat "správnou" cenu ani množství, ale už jenom to, že se pokusíme zařadit produkt do některého schématu životního cyklu a vědomě se budeme snažit modelovat vztah mezi cenou, množstvím a PnK, by mělo přinést velmi výrazné zvýšení ekonomické efektivnosti. Ve skutečnosti je to u hmotného produktu nejjednodušší - modelujeme (empiricky nebo pomocí zařazení do kategorie) cenovou citlivost daného produktu, a potom můžeme snadno vypočítat cenovou hladinu, při které dosahujeme maximálního příspěvku na krytí.

Když máme zakázkovou výrobu, tam umíme PnK zakázky jednoduše spočítat. U zákazníka jako ekonomické veličiny je to ještě jednodušší - odhad budoucího objemu typových produktů a cenové hladiny, tím dostáváme celkový užitek zákazníka. Neměli bychom zapomenout odečíst náklady spojené s obsluhou tohoto typu zákazníka. U hromadné výroby je určitá komplikace při uvádění produktu na trh. U zakázek musí být nabídková cena stanovena tak, aby s jistotou uhradila nutné náklady na zajištění produktu a maximalizovala se pravděpodobnost získání zakázky (zákazníka). Pochopitelně za předpokladu, že o zakázku či zákazníka máme zájem. A tento zájem vyplývá z odhadu jeho bonity. Zakázka v případě nevyužitých kapacit, a zejména v případě nového zákazníka, nemá primární úkol vytvářet PnK. Primární úkol je prověřit, jak efektivní může být zákazník.

Plánování
Existuje představa, že plánování je činnost, které se mají oddávat manažeři, nejlépe izolovaní v nějakém horském rekreačním objektu mimo dosah signálu mobilních operátorů. Mají to dělat několik dnů. Mohu se ztotožnit s tím, že by to měli dělat jednou ročně. Ovšem můj názor je, že nepřetržitě. Aneb na triviální otázku: "Kdy je potřeba plánovat?" je sice správná odpověď: "Před začátkem období," ale pouze v tom případě, kdy je obdobím myšlena budoucnost, která začíná zítra. Lepší odpověď zní: "Když je potřeba." Poznat, kdy je potřeba, není tak obtížné, pokud známe správnou odpověď na otázku: "Kdy je potřeba vyhodnotit události, které nastaly?" Tady už asi tušíme, že správná odpověď je zhruba v poloze: "Hned, jak je to možné." Pokud se nám daří zpracovávat skutečnost s minimálním zpožděním a máme správně nastavené vazby mezi sledovanými veličinami, můžeme velice brzo uvidět odchylky skutečnosti od našich očekávání a tehdy můžeme a musíme reagovat přizpůsobením našich záměrů do budoucna změněným podmínkám.

Existují asi dva významy pojmu plán - jednou je to dohoda s vlastníky o tom, že pokud budou dosahovány na papíře uvedené celkové rámcové výsledky, bude naše činnost v manažerských funkcích považována za uspokojivou (nebo podobně). Takovýto plán je okamžitý stav našich očekávání do budoucna ke dni, kdy se nám podařilo formalizovat budoucí činnosti do pravděpodobných objemů a cen. Jsou to formalizované předpoklady toho, co zhruba bude firma dělat a jaký by to mělo přinášet užitek pro vlastníky. Kdykoli se v průběhu období, na které je plán sestaven, budeme výrazně odchylovat od těchto předpokladů, je nutno se s vlastníky dohodnout na tom, jakým způsobem se má na tuto odchylku reagovat (většinou se musí zopakovat proces tvorby plánu - formalizace předpokladů, výběr nejlepší varianty z hlediska dlouhodobé efektivnosti, modelování a schválení realizačních opatření). Důležité je, že se zabýváme nikoli pouze odchylkami očekávaných výsledků, ale všemi definovanými významnými veličinami popisujícími předpokládané podmínky.

Je jisté, že v průběhu "plánovacího období" je nutno přijímat rozhodnutí. Reagovat na vývoj skutečnosti. Potřebujeme tedy trvale modelovat budoucí vývoj dle nejnovějších informací. Nemůžeme k pohledu do budoucna používat plán, který byl schválen před začátkem období. Druhý význam plánování je tedy průběžné předvídání budoucích skutečností. Protože veličiny, které sledujeme, jsou složité a vzájemně provázané, snažíme se vytvořit model, který zahrne a formalizuje alespoň ty nejdůležitější vazby. Protože nemůžeme vyjádřit dopad očekávaných změn jinak než dosazením těchto očekávání do modelu, musíme to udělat hned, jak je to možné. Tak vzniká plán (obraz budoucnosti), na základě kterého je možné se rozhodovat o tom, jaká opatření jsou pro vývoj optimální. Protože controlling vychází z toho, že skutečnost bude vždy jiná, než naše očekávání.

Aneb všichni předpokládáme, že efektivní plánování musí být klouzavé. Ideálně se každá změna jak skutečnosti, tak parametrů budoucího vývoje zahrne do průběžně aktualizovaného modelu budoucnosti, ať už existuje v jakékoli podobě (např. jen neformalizovaná představa). Na tomto základě (takto vytvořeném obrazu budoucnosti) přijímáme rozhodnutí. Tak to ve skutečnosti děláme! Ale v podniku existuje něco, čemu se říká plán. A ten se "nemá" měnit. Tady se musíme zeptat, k čemu fakticky tento plán slouží. K čemu je dobrý. Jak se má používat. Např. existuje praxe, kdy se výsledky (úspěšnost) firmy hodnotí podle dosažených plánovaných hospodářských výsledků. Je sporné, do jaké míry jsme při hodnocení schopni zohlednit odlišnost podmínek, za kterých se skutečně hospodařilo od původně předpokládaných. A jestli to vůbec má smysl. Vždyť práce v minulém období by se měla posuzovat podle toho, jak dobré předpoklady byly vytvořeny pro budoucí výkonnost, tedy podle změny očekávaného realistického objemu zisku na příštích deset let. Nikoli podle hospodářského výsledku minulého roku.

Klíčovým momentem je to, že plán institucionalizuje princip shora dolů, tzn. dohodli jsme se na závazných výsledcích, které je nutno dodržet, zatímco očekávání je vytvořeno na principu zdola nahoru a proto také může ideálně sloužit pro přípravu, návrh a vyjednávání o výši úkolů, vyplývajících z plánu. Plán tedy obsahuje úkoly či přání, očekává pravděpodobnou budoucí skutečnost.

Reporting
Především - z hlediska interní podnikové terminologie se pod tímto pojmem rozumí většinou naprosto neoddiskutovatelně účelné mechanismy pro monitorování průběhu procesů. Jsou na lepší či horší úrovni, většinou jsou poplatné metodologii nadřízeného organizačního stupně v zahraničí. V tomto smyslu je všechno naprosto v pořádku. Ovšem existuje řada přístupů, které staví reporting do pozice samostatné disciplíny. Vidí to jako mechanismus, který má dávat manažerům kvalitní informace. Vypadá to jako správná a logická konstrukce. Ovšem jde o to, co má vlastně manažer dělat. K tomu, aby chápal vazby a vnitřní logiku jevů, nepotřebuje ničí zpravodajskou činnost, je to jeho poznání. Takže se pravděpodobně skutečně bavíme o vykazování výsledků nadřízenými, kteří nevědí a nechtějí nic vědět o našich vnitřních detailech (což je správně), chtějí jenom vykázat určitá čísla danou metodikou. Potom tato činnost nemůže mít charakter samostatné disciplíny.

Samozřejmě konstrukce ukazatelů, podle kterých chceme měřit výkonnost, je velmi důležitou, zcela klíčovou schopností pro fungování controllingu, ale ty si musí zkonstruovat každý manažer sám na základě poznání skutečné podstaty řízených činností. To nejdůležitější, co by manažer měl dělat, je formalizace svých očekávání, tedy aktualizace modelu ekonomického chování. To především v zájmu hledání stále dokonalejších metod fungování řízeného organizačního celku či procesu a stále účinnějších a lepších metod motivace. Měl by se snažit předvídat budoucnost na základě analýzy minulosti. Měl by přijímat a poskytovat informace a snažit se o budování vazeb mezi jevy, které spolu souvisí (zdokonalovat logiku modelu). Je možné si v této poloze představit rozbory hospodaření. Ale i když se budeme ze začátku zabývat analýzou minulosti, je cílem projednávání návrhů na opatření do budoucna. Informace o minulosti jsou vážně nejspíše pohled do zpětného zrcátka. To je užitečné, pokud couváme. Ale většina firem by se měla chtít pohybovat kupředu. Proto si nedovedu představit pod pojmem report (zpráva o stavu) nic užitečného. Ale to je pravděpodobně také téma do diskuse.

www.contros.cz